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Erste Tätigkeitsstätte bei grenzüberschreitender Arbeitnehmerentsendung

Bei ei­ner Ent­sen­dung war im Rah­men der Fest­stel­lung des dem inländi­schen Pro­gres­si­ons­vor­be­halts un­ter­lie­gen­den Ar­beits­lohns frag­lich, ob Un­ter­kunfts­kos­ten im Aus­land und Kos­ten für Heim­fahr­ten den Ar­beits­lohn min­dern. Hierzu war vorab zu klären, ob eine er­ste Tätig­keitsstätte im Aus­land be­stand und so­mit keine Er­stat­tung von Rei­se­kos­ten an­zu­neh­men war.

Ein Ar­beit­neh­mer, der in die USA ent­sen­det wurde, be­zog ne­ben Ar­beits­lohn einen Wohn­kos­ten­zu­schuss, Möbel­miete und ein Flug­bud­get für Heimflüge von der „Gast­ge­sell­schaft“ in den USA, bei der er für die Zeit der Ent­sen­dung im Rah­men ei­nes (be­fris­te­ten) Ar­beits­verhält­nis­ses an­ge­stellt war. Da der Ar­beit­neh­mer sei­nen Wohn­sitz im In­land während der Ent­sen­dung bei­be­hielt, blieb er in Deutsch­land wei­ter­hin un­be­schränkt steu­er­pflich­tig, wes­halb seine laut DBA im In­land steu­er­frei­ge­stell­ten ausländi­schen Ar­beits­einkünfte dem deut­schen Pro­gres­si­ons­vor­be­halt un­ter­fie­len.

Der BFH ent­schied mit Ur­teil vom 17.12.2020 (Az. VI R 21/18, DStR 2021, S. 1039), dass auch die Wohn­kos­ten­zu­schüsse, Möbel­miete und die Flug­kos­ten im Rah­men des Pro­gres­si­ons­vor­be­halts zu er­fas­sen wa­ren, da eine Steu­er­frei­heit nach § 3 Nr. 16 EStG für Er­stat­tun­gen von Auf­wen­dun­gen des Ar­beit­neh­mers für be­ruf­lich ver­an­lasste Fahr­ten und Über­nach­tun­gen aus­schied. Eine sol­che steu­er­freie Er­stat­tung wäre nur möglich, wenn der Ar­beit­neh­mer während der Ent­sen­dung wei­ter­hin eine er­ste Tätig­keitsstätte im In­land ge­habt hätte. Laut BFH wird je­doch bei ei­ner grenzüber­schrei­ten­den Ar­beit­neh­merent­sen­dung eine er­ste Tätig­keitsstätte in der orts­fes­ten be­trieb­li­chen Ein­rich­tung des auf­neh­men­den Un­ter­neh­mens begründet, der der Ar­beit­neh­mer im Rah­men ei­nes ei­genständi­gen Ar­beits­ver­trags mit die­sem Un­ter­neh­men für die Dauer der Ent­sen­dung zu­ge­ord­net ist. Im Streit­fall ging der BFH von ei­ner sol­chen Zu­ord­nung aus, un­abhängig da­von, ob es sich nach US-ame­ri­ka­ni­schem Ar­beits­recht um einen wirk­sa­men Ar­beits­ver­trag han­delte oder nicht. Dem par­al­lel wei­ter be­ste­hen­den Ar­beits­verhält­nis zum inländi­schen Ar­beit­ge­ber maß der BFH hin­sicht­lich der ers­ten Tätig­keitsstätte keine Be­deu­tung zu, da es während der Ent­sen­dung ru­hend ge­stellt war.

Hin­weis: Der BFH weist dar­auf hin, dass seine an­ders­lau­tende, ältere Recht­spre­chung (BFH-Ur­teil vom 10.04.2014, Az. VI R 11/13, DStR 2014, S. 1430) durch die Neu­re­ge­lung zur ers­ten Tätig­keitsstätte über­holt ist.

Soll­ten al­ler­dings - an­ders als im ent­schie­de­nen Streit­fall ex­pli­zit durch das Fi­nanz­ge­richt fest­ge­stellt - die Vor­aus­set­zun­gen ei­ner dop­pel­ten Haus­haltsführung erfüllt sein, könn­ten u. a. Miet- und Fahrt­kos­ten als Kos­ten im Rah­men ei­ner dop­pel­ten Haus­haltsführung im In­land steu­er­frei er­stat­tet wer­den. Dies sollte im Ein­zel­fall geprüft wer­den.

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